اصلاحات ساير استانداردهاي حسابداري - اين استاندارد، استانداردهاي حسابداري موجود را به شرح زير اصلاح ميكند اصلاحات استاندارد حسابداري شماره 11 بندهاي 59 و 77 استاندارد حسابدار ي شمار ه 11 به شرح ز یر اصلاح، بند هاي 60 تا 68 آن حذف، و بندهاي 69 - مكرر و 77 - مكرر به آن اضافه مي شود: 59 . . واحد تجاري براي تعيين كاهش ارزش دارايي ثابت مشهود، الزامات استاندارد حسابداري شمار ه 32 با عنوان كاهش ارزش داراييها را بكار ميگيرد. در استاندارد ياد شد ه نحو ه تشخيص يك دارايي مشمول كا هش ارزش، تعيين مبلغ بازيافتني آن ، و زمان شناسا يي زيان كاهش ارزش يا برگشت زيان كاهش ارزش مربوط تشريح شده است. - 69 مكرر. كاهش ارزش يا از بين رفتن دار اييهاي ثابت مشهود، ادعاهاي مربوط يا پرداختهاي جبران خسارت توسط اشخاص ثالث و هرگونه خريد يا ساخت بعدي داراييهاي جايگزين، رو يدادهاي اقتصاد ي جداگا نه اي هستند و به صورت مجز ا طبق اين استاندارد و استاندارد حسابداري شماره 32 شناسايي مي شوند. 77 . موارد زيربايد براي هر طبقه از داراييهاي ثابت مشهود در صورتهاي مالي افشا شود: ه . صورت تطبيق مبلغ د فتري در ابتدا و انتهاي دوره به گونه اي كه موارد ز ير را نشان دهد: ....... - افزايش يا كاهش ناشي از تجديد ارزيابي مطابق بندهاي 39 و 40 و ز يانهاي كاهش ارزش شناسا يي شده يا برگشت شده به طور مستقيم در حقوق صاحبان سهام طبق استاندارد حسابداري شماره 32 با عنوان ”كاهش ارزش داراييها“ ، - زيانهاي كاهش ارزش شناسايي شده در سود و ز يان طبق استاندارد حسابدا ري شماره 32 با عنوان ”كاهش ارزش داراييها“ ، - زيانهاي كاهش ارزش شناسايي شده در سود و ز يان طبق استاندارد حسابدا ر ي شمار ه 32 با عنوان ”كاهش ارزش داراييها“ ، - 77 مكرر علاوه بر اطلاعات مندرج در بند 77 (ه)، واحد تجاري طبق استاندارد حسابداري شماره 32 با عنوان كاهش ارزش داراييها، اطلاعات دارايي ثابت مشهودي را كه دچاركاهش ارزش شده است افشا مي كند. اصلاحات استاندارد حسابداري شماره 15 بندهاي 55 و 53 ،35 ، 34و58 استاندارد حسابداري شماره 15 به شرح زير اصلاح مي شود: ، 34 . سرمايه گذاريهايي كه تحت عنوان دار ايي غير جاري طبقه بندي مي شود با يد در ترازنامه به يكي از روشهاي زير منعكس شود: الف. بهاي تمام شده پس از كسر هرگونه ارزش انباشته . 35 . به اين د ليل، سرما يه گذاريهاي بلندمدت به بهاي تمام شده، پس از كسر كاهش ارزش انباشته آنها، در ترازنامه انعكاس مي يابد. در … 53 . علاوه بر موارد ذكر شده در بندهاي بالا، اقلام زير بايد به سود و زيان منظور شود: ب . هرگونه هزينه كاهش دائمي در ارزش سرمايه گذاريهاي بلندمدتي كه به روش بهاي تمام شده ارزيابي ميشود، و 55 . در مورد ساير سرمايه گذاريهاي جاري، هرگاه خالص ارزش فروش كمتر از بهاي تما م شده گردد، براي زيان مربوط، ذخيره ايجاد مي شود. به گونه اي مشابه بر اي كاهش دائمي در ارزش سرمايه گذاريهاي بلندمدت، ذخيره ايجاد ميشود. ذخاير … 58 . اطلاعات زير بايد در صورتهاي مالي افشا شود: ز . كاهش ارزش انباشته سرمايه گذاريهاي بلندمدت،… اصلاحات استاندارد حسابداري شماره 17 بندهاي 86 84 87 و 96 استاندارد حسابدار ي شمار ه 17 به شرح ز ير اصلاح، بند ،88 ، آن حذف، و بندهاي 45 - مكرر و 97 - مكرر به آن اضافه مي شود: -45 مكرر. واحد تجاري جهت اثبات ايجاد منا فع اقتصاد ي آ تي توسط دار ايي نامشهود، منا فع اقتصادي آ تي قابل كسب از دارايي را با بكارگيري الزامات استاندارد حسابداري شماره 32 با عنوان كاهش ارزش داراييها ارزيابي ميكند. چنانچه منا فع اقتصاد ي دارايي تنها در تر كيب با سا ير داراييها ايجاد شود ، واحد تجاري مفهوم واحد هاي مولد وجه نقد طبق استاندارد حسابداري شماره 32 را بكار ميگيرد. 84 . طبق استاندارد حسابدا ر ي شمار ه 32 با عنوان ”كاهش ارزش دار اييها“، واحد تجاري با يد آزمون كاهش ارزش د ارايي نامشهود با عمر مفيد نامعين را ا ز طريق مقا يسه مبلغ با زيافتني با مبلغ دفتري آن در مقاطع زير انجام دهد: الف. به صورت سالانه، و ب . هنگامي كه شواهدي در خصوص كاهش ارزش دارايي نامشهود وجود داشته باشد. 86 . ارزيابي مجدد عمر مفيد يك دار ايي نامشهود از نامعين به معين، بيانگر آن است كه ارزش دارايي ممكن است كا هش يافته باشد . در نتيجه، واحد تجار ي براي تعيين كا هش ارزش ، الزامات استاندارد حسابداري شماره 32 با عنوان كاهش ارزش داراييها را بكار مي گيرد . 87 . واحد تجاري براي تعيين كاهش ارزش دارايي نامشهود،الزامات استاندارد حسابدار ي شمار ه 32 با عنوان كاهش ارزش دار اييها را بكار ميگيرد. در استاندارد ياد شه نحوه تشخيص يك دارايي مشمول كا هش ارزش ، تعيين مبلغ بازيافتني آن ، و زمان شناسايي زيان كاهش ارزش يا برگشت ز يان كاهش ارزش مربو ط تشريح شده است. 96 . واحد تجاري بايد موارد زير را به تفكيك دار اييهاي نامشهود ايجاد شده در واحد تجاري و سا يرداراييهاي نامشهود در صورتهاي مالي افشا كند: ........ ج . صورت ت طبيق ناخالص مبلغ د فتري، است هلاك انباشته و كاهش ارزش انباشته در ابتدا وانتهاي دوره كه بر حسب مورد نشان دهنده موارد زير باشد: - افزايش و يا كاهش ناشي از تجد يد ارزيابي مطابق بند 60 و زيانهاي كا هش ارزش شناسا يي شده يا برگشت شد ه به طور مستقيم در حقوق صاحبان سهام طبق استاندارد حسابداري شماره 32 با عنوان ” كاهش ارزش داراييها“ ، 97 - مكرر. علاوه بر اطلاعات خواسته شد ه در بند 96 (ج)، واحد تجاري طبق استاندارد حسابداري شمار ه 32 با عنوان كاهش ارزش داراييها، اطلاعات دارايي نامشهودي را كه كاهش ارزش داشته است افشا مي كند. اصلاحات استاندارد حسابداري شماره 18 بند 32 استاندارد حسابداري شماره 18 به شرح زير اصلاح مي شود: 32 . در صورت هاي ما لي جداگانه، سرما يه گذاري در واحد هاي تجا ري فرعي كه طبق استاندارد حسابداري شمار ه 31 با عنوان ”داراييهاي غيرجاري نگهداري شد ه بر اي فروش و عمليات متوقف شده“، به طور مستقل يا در قالب يك مجموعه واحد، به عنوان نگهداري شده بر اي فروش طبقه بندي نشد ه است بايد به بهاي تمام شده پس از كسر ذخيره كاهش دائمي در ارزش انباشته يا مبالغ تجد يد ارزيابي و منطبق با رويه حسابدا ري واحد سرمايه گذار درمورد سرمايه گذاريهاي بلندمدت طبق استاندارد حسابداري شماره 15 با عنوان ”حسابداري سرمايه گذاريها“ منعكس شود. با … اصلاحات استاندارد حسابداري شماره 19 بند 49 استاندارد حسابداري شماره 19 به شرح زير اصلاح مي شود: 49 . واحد تحصيل كننده بايد سرقفلي را به طور سالانه يا هر زمان د يگري كه نشانه اي از احتمال كاهش ارزش وجود داشته باشد، طبق استاندارد حسابدا ر ي شماره 32 با عنوان ”كاهش ارزش داراييها“ مورد آزمو ن كاهش ارزش قرار دهد. اصلاحات استاندارد حسابداري شماره 20 ، بندهاي 25و29 و 32 استاندارد حسابداري شماره 20 به شرح زير اصلاح ميشود: 25 . سهم واحد سرمايه گذار از خالص داراييهاي واحد سرما يه پذير با يد به عنوان سرمايه گذار ي بلندمدت و به صورت جداگانه در ترازنا مه تلفيقي واحد سرما يه گذار درج شو د . سرقفلي ناشی از تحصيل واحد تجاري وابسته، پس از كسر استهلاك انباشته و كاهش ارزش انباشته ،بايد در مبلغ دفتري سرمايه گذاري منظور، اما به صورت جداگانه افشا شود. 29 . سرمايه گذاري در واحد هاي تجار ي وابسته در صور تهاي مالي جداگانه واحد سرما يه گذار كه صورتهاي ما لي تلفيقي منتشر مي كند و طبق استاندارد حسابدا ر ي شمار ه 31 با عنوان ”داراييهاي غير جاري نگهداري شده بر اي فروش و عمليات متوقف شده“، به طور مستقل يا در قالب يك مجموعه واحد، به عنوان نگهداري شده بر اي فروش طبقه بندي نشد ه است با يد به بهاي تمام شده پس از کاهش انباشته يا مبلغ تجد يد ارزيابي به عنوان يك نحو ه عمل مجاز جا يگزين، منطبق با رويه حسابدا ري واحد سرمايه گذار د ر مورد سرمايه گذار يهاي بلندمدت طبق استاندارد حسابدا ر ي شما ر ه 15 با عنوان ”حسابداري سرمايه گذاريها“ منعكس شود. با … كاهش ارزش سرمايه گذاري 32 . واحد تجاري براي تعيين كاهش ارزش سرمايه گذاري در واحد تجاري وابسته، الزامات استاندارد حسابدار ي شمار ه 32 با عنوان كاهش ارزش داراييها را بكارمي گيرد. در استاندارد ياد شد ه نحوه تشخيص يك دارايي مشمول كاهش ارزش، تعيين مبلغ بازيافتني آن، و زمان شناسايي زيان كاهش ارزش يا برگشت زيان كاهش ارزش مربوط تشريح شده است. اصلاحات استاندارد حسابداري شماره 21 بندهاي 20و 44و51و 21 ، استاندارد حسابداري شماره 21 به شرح زير اصلاح مي شود: ، 20 . براي تعيين كاهش ارزش دارايي مورد اجاره و به عبارت د يگر فزوني مبلغ د فتري نسبت به با عنوان منافع اقتصاد ي آتي مورد انتظار دارايي، از استاندارد حسابداري شمار ه 32كاهش ارزش داراييها استفاده ميشود. 21 . اجاره كننده بايد در رابطه با اجاره هاي سرمايه اي موارد زير را افشا كند: ج . صورت تطبيق ناخالص مبلغ د فتري، كاهش ارزش انباشته دارايي واستهلاك انباشته در ابتدا و انتهاي دوره كه اضافات، كاهش، است هلاك دوره و سا ير اقلام گردش داراييهاي مورد اجاره را نشان مي دهد، 44 . اجاره دهنده بايد در رابطه با اجاره هاي عملياتي موارد زير را افشا كند: الف. صورت تطبيق ناخالص مبلغ د فتري، است هلاك انباشته و كاهش ارزش انباشته براي هر گروه اصلي از داراييهاي مورد اجا ره در ابتدا و انتهاي دوره كه حسب مورد نشان دهنده موارد زير باشد: - هزينه استهلاك دوره، - زيانهاي كاهش ارزش شناسا يي شد ه در صورت سود و زيان طبق استاندارد حسابداري شماره 32 با عنوان ” كاهش ارزش داراييها“ ، - برگشت زيانهاي كاهش ارزش داراييها طي دوره طبق استاندارد حسابداري شماره 32 با عنوان ” كاهش ارزش داراييها“، 51 . در اجاره هاي عملياتي، اگر ارزش منصفانه در تار يخ فروش واجاره مجدد كمتر از مبلغ دفتري باشد، زيان شناسايي مي شود. در مورد اجاره هاي سرمايه اي چنين تعديلي مورد نياز نيست، مگر اينكه دارايي كاهش ارزش داشته باشد كه در اين صورت براساس استاندارد حسابداري شماره 32 با عنوان كاهش ارزش داراييها، مبلغ دفتري دارايي به مبلغ قابل بازيافت كاهش داده مي شود. اصلاحات استاندارد حسابداري شماره 22 بند 29 استاندارد حسابداري شماره 22 و پيوست شماره 1 آن به شرح زير اصلاح مي شود: 29 . تناوب گزارشگري نبايد موجب تغيير اصول شناخت و انداز ه گيري حا كم بر صورتهاي ما لي ميان دوره اي شود. برای مثال الف. اصول شناخت و اندازه گيري ز يان كاهش ارزش موجود ي مواد و كالا يا ز يان كاهش ارزش دار اييهاي غير جاري در دوره مياني، يكسان با اصولي است كه براي تهيه صورتهاي مالي سالا نه اعمال مي شود. با اين حال، اگر چنين اقلامي در يك دوره مياني شناسا يي و اندازه گيري شود ولي برآورد آ نها در يك دوره مياني بعد ي همان سال مالي تغيير كند، در دوره مياني بعدي برآورد اوليه از طريق انباشت مبلغ زيان اضافي يا از طريق برگشت مبلغ شناسايي شده، تغيير داده مي شود. پيوست شماره 1… زيان كاهش ارزش داراييهاي غير جاري 15 . در دوره مياني براي بررسي، شناسا يي و برگشت ز يان كاهش ارزش داراييهاي غير جاري از الزامات استاندارد حسابداري شمار ه 32 با عنوان كاهش ارزش دار اييها استفاده مي شود. البته در پا يان هر دوره مياني انجام محاسبات تفصيلي براي تعيين ز يان كاهش ارزش دار اييهاي غير جاري لازم نيست بلكه واحد تجاري براي تعيين لزوم چنين محاسباتي، يك بررسي اجمالي را انجام مي دهد. اصلاحات استاندارد حسابداري شماره 23 ، بندهاي 33و35 و 36 استاندارد حسابداري شماره 23 به شرح زير اصلاح و بند 36 - مكرر به آن اضافه مي شود: 33 . سرمايه گذاري در واحدهاي تجاري تحت كنترل مشتر ك در صور ت هاي ما لي جداگانه شر يك خاصي كه صورتهاي ما لي تلفيقي تهيه مي كند وطبق استاندارد حسابداري شمار ه 31 با عنوان ”داراييهاي غير جاري نگهداري شده بر اي فروش و عمليات متوقف شده“، به طور مستقل يا در قالب يك مجموعه واحد، به عنوان نگهداري شده براي فروش طبقه بندي نشده است بايدبه بهاي تمام شده پس از كسرکاهش ارزش انباشته يا مبلغ تجديد ارزيابي به عنوان يك نحوه عمل مجاز جايگزين منعكس شود. با 35 . زمانيكه فروش يا آورده مذ كور، شواهدي مبني بر كاهش در خالص ارزش فروش داراييهاي جاري يا زيان كاهش ارزش دائمي در مبلغ دفتري يك دارايي غير جاري را فراهم آورد،در اين صورت شريك خاص بايد تمام مبلغ زيان مربوط را شناسايي كند. 36. شريك خاص بايد به روشي مشابه سهم خود را از زيان شناسايي كند، با اين تفاوت كه ز يان را بايد در صورتي بيدرنگ شناسايي كرد كه بيانگر كاهش در خالص ارزش فروش دار اييهاي جاري يا زيان كاهش ارزش دائمي در مبلغ دفتري داراييهاي غير جاري باشد. 36 مكرر. شريك خاص درارزيابي وجود نشانه هاي كاهش ارزش دارايي در معامله با مشاركت خاص، مبلغ بازيافتني دارايي را طبق استانداردحسابداري شمار ه 32با عنوان كاهش ارزش دار اييها تعيين ميكند . شر يك خاص در تعيين ارزش اقتصادي، جر يانهاي نقد ي آ تي دار ايي را بر مبنا ي استفاده مستمر از دارايي و واگذاري نهايي آن توسط مشاركت خاص برآورد مي كند. اصلاحات استاندارد حسابداري شماره 29 بند 13 استاندارد حسابداري شماره 29 به شرح زير اصلاح مي شود: 13 . زمين نگهداري شده بر اي ساخت املا ك با يد به بهاي تمام شده پس از كسر هرگونه كاهش ارزش انباشته انعكاس يابد. تعيين ز يان كاهش ارزش اين گونه زمينها تابع استاندارد حسابداري شماره 32 با عنوان ”كاهش ارزش داراييها“ است. پيوست شماره 4 مباني نتيجه گيري : اين پيوست بخشي از الزامات استاندارد حسابداري شماره 32 محسوب نميشود. مقدمه 1 . براساس مفاهيم نظري گزارشگري ما لي، اگر مبلغ باز يافتني دارايي از مبلغ د فتري آن كمترباشد، مبلغ د فتري دارايي با يد تا مبلغ بازيافتني كا هش داد ه شود . در برخي ازاستانداردهاي حسابداري رهنمود هاي كلي در ارتباط با كا هش ارزش دار اييها ارائه شد ه است. اما با توجه به پيچيدگي موضوع كا هش ارزش دا اييها، نحو ه شناخت، اندازه گيري، ارائه و افشاي رويدادهاي مرتبط با كا هش ارزش اقلام دار اييهاي منفرد و واحد هاي مولد وجه نقد نيازمند وجود رهنمودي جامع وكاربرد ي است .پيش از تدو ين استاندارد حسابداري شماره 32 ، گزارشگري مالي در خصوص رويدادهاي مزبوربا ابهام همراه بود .در استاندارد بين المللي حسابداري شمار ه 36 با عنوان كاهش ارزش داراييها، نحو ه شناخت،اندازه گيري، ارا ئه و افشاي رويدادهاي مرتبط با كاهش ارزش داراييهاي منفرد و واحدهاي مولد وجه نقد مشخص گرديده است . درنتيجه، به منظور هما هنگي با استاندارد هاي بين المللي حسابداري، در شهريور 1385 با تصويب كميته تدوين استانداردهاي حسابداري، پروژه اي با عنوان ”تدوين استاندارد حسابداري كا هش ارزش دار اييها“در دستور كار مديريت تدوين استاندارد ها قرار گرفت. ابتدا گروه كارشناسي مد يريت تدوين استانداردها با بررسي و تطبيق الزامات استاندارد با شرايط اقتصادي كشور، پيش نويس او ليه استاندارد را تهيه كرد . پيش نويس تهيه شده توسط گرو ه كارشناسي،در جلسات متعدد كميته تدوين استاندارد هاي حسابداري بررسي گرديد و پس از انجام اصلاحات لازم، متن پيشنهادي استاندارد توسط كميته تصويب شد. دلايل تدوين استاندارد حسابداري كاهش ارزش داراييها 2 . تدوين استاندارد حسابداري مربوط به كاهش ارزش داراييها به دلايل زير ضرورت دارد: الف. حصول اطمينان از عدم گزارش داراييها به مبلغي بيش از مبلغ بازيافتني، ب . رفع ا بهامات موجود در مورد آزمون كا هش ارزش دار اييها به ويژه واحد هاي مولد وجه نقد، و ج . ايجاد يكنواختي در گزارشگر ي مالي كا هش ارزش داراييهاي منفرد و واحدهاي مولد وجه نقد. مبلغ بازيافتني مبتني بر بيشترين مبلغ از بين خالص ارزش فروش و ارزش اقتصادي (بندهاي 16 تا 55 استاندارد تعيين مبلغ بازيافتني 3 . براي تعيين مبلغ بازيافتني دارايي چهار روش زير مطرح است: الف. مجموع جريانهاي نقدي آتي تنزيل نشده ب . ارزش منصفانه ج . ارزش اقتصادي د . اكثر خالص ارزش فروش و ارزش اقتصادي 4 . تعيين مبلغ باز يافتني براساس روش مجموع جر يانهاي نقدي آ تي تنز يل نشد ه به دلايل ز يررد شده است: الف. پول دار اي ارزش زما ني است، حتي اگر قيمتها ثابت باشد . چنانچه جر يانهاي نقدي آتي تنز يل نشود، بر اي دو دار ايي كه جر يانهاي نقدي به ميزان يكسان اما با زمان بندي متفاوت ايجاد مي كنند، مبلغ بازیافتني يكساني تعيين خواهد شد. در حالي كه ارزش جاري بازار آن داراييها متفاوت خواهد بود ز يرا به طور منطقي در تمام معاملات اقتصادي، ارزش زماني پول در نظر گرفته ميشود. ب . اندازه گيريهاي مبتني بر ارزش زماني پول، اطلاعات مربو ط تري بر اي سرما يه گذاران و سا ير استفاده كنندگان صور تهاي ما لي و مديريت براي تصميم گيري دربار ه تخصيص منابع فراهم مي كند. ج . كسب اطلاع به موقع از داراييهايي كه حتي براي پوشش ارزش زما ني پول بازده كافي ايجاد نخواهند كرد، براي استفاده كنندگان مفيدتر خواهد بود. 5 . تعيين مبلغ باز يافتني براساس روش ارزش منصفانه ممكن است بيانگر واقعيت اقتصادي نباشد ز يرا ارزش هاي بازار تنها زما ني براي برآورد ارزش منصفانه استفاده مي شود كه هر دو طرف (خريدار و فروشند ه) تمايل به انجام معامله داشته باشند . چنانچه واحد تجاري بتواند جريانهاي نقد ي بيشتري از طريق استفاده از دارايي نسبت به فروش آن ايجاد كند، تعيين مبلغ باز يافتني بر مبناي قيمت بازار گمر اه كننده خو اهد بود زيرا واحد تجاري، به طور منطقي تما يلي به فروش دارايي نخو اهد داشت . بنابراين، مبلغ بازيافتني نبا يد تنها به معامله بين دو طرف (كه رخداد آن بعيد است)، بستگي داشته باشد بلكه خدمات بالقو ه حاصل از بكارگيري دارايي توسط واحد تجاري را نيز با يد در نظر گرفت. 6 . تعيين مبلغ باز يافتني براساس روش ارزش اقتصاد ي ممكن است بيانگر واقعيت اقتصاد ي نباشد ز يرا چنانچه خالص ارزش فروش دار ايي بيشتر از ارزش اقتصادي آن باشد، يك واحد تجاري، به طور منطقي دارايي را واگذار خواهد كرد. در اين شر ايط، انتخاب خالص ارزش فروش به عنوان مبناي تعيين مبلغ باز يافتني، به منظور اجتناب از شناسا يي زيان كاهش ارزش، منطقي مي باشد. 7 . طبق استاندارد، مبلغ باز يافتني دارايي با يد براساس اكثر خالص ارزش فروش و ارزش اقتصادي تعيين شود . دليل اين الزام آن است كه مبلغ باز يافتني دارايي با يد منعكس كننده رفتار منطقي مد يريت در استفاده يا واگذاري دارايي باشد . چنانچه خالص ارزش فروش دارايي بيشتر از ارزش اقتصادي آن باشد، يك واحد تجاري به طور منطقي دارايي را واگذار خواهد كرد. بعلاوه، مبلغ باز يافتني مبتني بر ارزش روز (خالص ارزش فروش) و مبلغ باز يافتني مبتني بر برآورد معقول واحد تجاري (ارزش اقتصاد ي) نسبت به هم اولو يت ندارند و اين كه مفروضات كدام يك به واقعيت نزديك تر است مشخص نمي باشد.جريانهاي نقدي آتي حاصل از سرقفلي ايجاد شده در داخل واحد تجاري و هم افزايي با ساير داراييها 8 . برخي معتقدند كه برآورد جر يانهاي نقد ي ورودي آ تي دارايي، تنها با يد شامل جريانهاي نقدي ورودي آ تي باشد كه در زمان تحصيل دارايي مشخص شد ه است، يا چنانچه بخشي از دارايي تاكنون مصر ف يا فروخته شد ه است، تنها شامل بخش با قيمانده آن باشد .دليل اين امر، اجتناب از منظور كردن جر يانهاي نقد ي ورودي آتي حاصل از سر قفلي ايجاد شد ه در داخل واحد تجار ي يا حاصل از هم افزايي با سا ير داراييها، در ارزش اقتصادي دارايي است . در بسياري از موارد، تفكيك جر يانهاي نقد ي ورودي آتي حاصل از دارايي كه در ابتدا شناسايي شده است ، از جريانهاي نقدي ورودي آتي حاصل ازسرقفلي ايجاد شد ه در داخل واحد تجاري يا تغيير دارايي امكانپذير نيست. اين موضوع به و يژه در موارد ادغام واحد هاي تجاري يا بهبود كارايي دارايي با انجام مخارج بعد ي،صادق است . در اينجا، موضوع قابل توجه، قابليت بازيافت مبلغ د فتر ي دارايي است واينكه آ يا بخشي از باز يافت مبلغ دفتري، ناشي از سرقفلي ايجاد شد ه در داخل واحد تجاري است يا خير، اهميت كمتري دارد. 9 . پيش بيني جريانهاي نقدي با يد منعكس كننده مفروضات منطقي و مستندي باشد كه بهتر ين برآورد مديريت از مجموع شر ايط اقتصاد ي طي عمر مفيد با قيمانده دارايي را نشان دهد.بنابراين، طبق استاندارد، جريانهاي نقدي ورودي آتي دارايي بايد در شر ايط فعلي آن برآورد شود، خواه اين جريانهاي نقد ي ورودي، ناشي از دارايي باشد كه در ابتدا شناسا يي شده است و يا ناشي از بهبود كارايي يا تغيير بعدي آن باشد. تجديد ساختار آتي و برآورد ارزش اقتصادي 10 . طبق بند 31 استاندارد، پيش بيني جريانهاي نقدي بر اي اندازه گيري ارزش اقتصادي،بايد مبتني بر آخر ين بودجه ها و پيش بيني هاي مالي مورد تأييد مديريت باشد . با اين حال طبق بند 42 استاندارد، برآورد جريانهاي نقدي آتي بايد با توجه به وضعيت فعلي دارايي (يا واحد مولد وجه نقد انجام شود و جريانهاي نقدي ورودي يا خروجي آ تي مورد انتظارمربوط به موارد زير مستثني شود: الف. تجديد ساختار آتي كه واحد تجاري هنوز نسبت به انجام آن تعهدي ندارد، و ب . مخارج سرما يه اي آتي كه موجب بهبود يا ارتقا ي عمل كرد دار ايي يا واحد مولد وجه نقد مازاد بر ميزان عملكرد استاندارد ارزيابي شده اوليه آن مي شود. 11 . يك موضوع قابل توجه، در رابطه با تحصيل يك واحد مولد وجه نقد در شر ايطي است كه: الف. مبلغ پرداختي بابت آن واحد، مبتني بر پيش بيني افزايش قابل ملاحظه خالص جر يانهاي نقدي ورودي آتي بر اثر تجديد ساختار عمده در آينده باشد، و ب . بازاري جهت برآورد خالص ارزش فروش واحد مولد وجه نقد وجود نداشته باشد.ممكن است اين نگرا ني وجود داشته باشد كه اگر خالص جريانهاي نقدي ورودي آتي ناشي از تجد يد ساختار در ارزش اقتصاد ي واحد مولد وجه نقد منعكس نشود، مقا يسه مبلغ باز يافتني و مبلغ د فتري آن بلافاصله بعد از تحصيل، به شناسا يي زيان كا هش ارزش منجر گردد. مقايسه مبلغ باز يافتني واحد مولد وجه نقد با مبلغ دفتري آن بلا فاصله بعد از تحصيل، لزوماً به شناسايي ز يان كا هش ارزش منتج نخواهد شد . حاميان ديدگاه استاندارد معتقدند كه: الف. طبق استاندارد، مبلغ باز يافتني با توجه به بيشترين مبلغ از بين ارزش اقتصادي وخالص ارزش فروش تعيين ميشود، ب . براساس بند هاي 23 تا 25 استاندارد به نظر مي رسد بهتر ين برآورد بر اي خالص ارزش فروش واحد ي که جديداً تحصيل شد ه است، قيمت واقعي پرداختي پس ازتعديل بابت مخارج واگذاري و هرگونه تغييرات در شرايط اقتصادي بين تار يخ معامله و تاريخ برآورد باشد، و ج . چنانچه خالص ارزش فروش واحد مولد وجه نقد به طريق د يگري برآورد شود،در آن صورت نيز همچنان ارز يابي بازار از خالص منا فع موردانتظار ناشي از تجد يد ساختار واحد تجاري يا مخارج سرمايه اي آتي مرتبط با آن را منعكس مي كند.بنابراين در شر ايط يكسان، مبلغ بازيافتني واحدي كه جد يداً تحصيل شد ه است، خالص ارزش فروش و نه ارزش اقتصاد ي آن خو اهد بود . بدين ترتيب، خالص منا فع تجديد ساختار نيز در مبلغ باز يافتني واحد منعكس خو اهد شد ز يرا ز يان كاهش ارزش حد اكثر تا ميزان هرگونه مخارج واگذاري بااهميت خواهد بود. شناسايي زيان كاهش ارزش بندهاي 56 تا 60 استاندارد 12 . طبق استاندارد، چنانچه مبلغ بازيافتني دارايي كمتر از مبلغ دفتري آن باشد، زيان كا هش ارزش شناسا يي مي شود . معياره اي مختلفي براي شناسايي زيان كا هش ارزش درصورتهاي مالي به شرح زير وجود دارد: الف. شناسايي زيان هنگامي كه زيان كاهش ارزش، دائمي تلقي شود (معيار دائمي بودن ب . شناسايي ز يان هنگامي كه ز يان كاهش ارزش، محتمل تلقي شود، يعني اينكه عدم بازيافت مبلغ دفتري دارايي توسط واحد تجاري محتمل باشد معيار محتمل بودن ج . شناسايي بلادرنگ ز يان در هر زمان كه مبلغ بازيافتني كمتر از مبلغ دفتري باشد .معيار اقتصادي بودن 13 . اين استاندارد براي شناسايي ز يان كا هش ارزش بر ”معيار اقتصاد ي بودن “ اتكا مي كند .براساس اين معيار، زيان كا هش ارزش زماني شناسايي ميشود كه مبلغ بازيافتني دارايي كمتر از مبلغ دفتري آن باشد . معيار ”اقتصادي بودن “، بهترين معيار براي ارائه اطلاعات مفيد به استفاده كنندگان در ارز يابي جريانهاي نقدي آتي ناشي از دار ايي براي واحد تجار ي است. براي استفاده از اين معيار جهت تعيين كاهش ارزش دارايي ، ارزش زماني پول وخطرات خاص دارايي درنظر گر فته ميشود كه ما هيتاً، عواملي از قبيل محتمل بودن ودائمي بودن زيان كاهش ارزش نيز در اندازه گيريها ملحوظ ميشود. واحدهاي مولد وجه نقد بندهاي 62 تا 69 استاندارد 14 . بنا بدلايل زير برخي تنها از تعيين مبلغ بازيافتني برمبناي دارايي منفرد حمايت ميكنند: الف. شناسايي واحد هاي مولد وجه نقد درسطحي غير از كل واحد تجاري مشكل است و بنابراين، با اين شيوه هرگز براي داراييهاي منفرد زيان كاهش ارزش شناسايي نخواهد شد، و ب . شناسايي زيان كاهش ارزش يك دار ايي با يد بدون توجه به اينكه جريانهاي نقدي ورودي ناشي از آن به صورت مستقل از سا ير دار اييها يا گروههاي دارايي ايجاد 15 . اگر چه تشخيص پا يين ترين سطح جر يانهاي نقدي ورود ي مستقل بر اي يك گرو ه ازداراييها مستلزم قضاوت است، مفهوم واحد مولد وجه نقد مبين آن است كه داراييها در ايجاد جريانهاي نقدي مشاركت دارند. آزمون كاهش ارزش داراييهاي نامشهود با عمر مفيد نامعين بندهاي 7 و 8 الف استاندارد 16 . الزام به اندازه گيري مجدد داراييها هنگام كا هش ارزش، يك مفهوم ”ارزيابي“ است و فرآيند ”تخصيص بهاي تمام شده“ محسوب نمي شود. مفهوم ارز يابي بر منا فع آ تي دارايي تأكيد دارد . بنابراين، هدف از آزمون كا هش ارزش، ارزيابي قابليت باز يافت مبلغ د فتري دارايي از طريق استفاده يا فروش آن است . با اين حال، تخصيص مبلغ استهلاك پذير دارايي با عمر مفيد معين برمبناي سيستماتيك طي عمر مفيد آن، تا اندازه اي اطمينان ميدهد كه مبلغ د فتري از مبلغ باز يافتني دار ايي بيشتر نمي شود. بنابراين در موارد ي كه بر اي دار ايي نامشهود استهلاك محاسبه نمي شود، به منظور خودداري از گزارش مبالغ د فتري مازاد برمبالغ بازيافتني لازم است بر آزمون كاهش ارزش داراييها بيشتر اتكا شود. واگذاري بخشي از واحد مولد وجه نقد داراي سرقفلي بند 78 استاندارد 17 . طبق استاندارد، سر قفلي مربو ط به عمليات واگذار شد ه با يد برمبنا ي ارزش هاي نسبي بخش واگذار شد ه و بخش نگهداري شده واحد مولد وجه نقد اندازه گيري شود، مگر اينكه واحد تجاري بتواند از روش بهتري براي انعكاس سرقفلي مربوط به بخش واگذار شده استفاده كند. 18 . سطح پيشنهادي آزمون كاهش ارزش به اين د ليل است كه سر قفلي تخصيص يافته به واحد مولد وجه نقد را نميتوان به گونه اي منطقي به سطحي پا يينتر در آن واحد تخصيص داد . با اين حال،هنگامي كه بخشي از واحد مولد وجه نقد واگذار مي شود، بهتر است فرض شود كه بخشي از سرقفلي به بخش واگذار شد ه مربوط است . بنابراين، زما ني كه بخش واگذار شد ه، جزئي ازواحد مولد وجه نقد را تشكيل ميدهد، تخصيص سرقفلي بايد الزامي شود. زمانبندي آزمون كاهش ارزش واحد گروه واحدهاي مولد وجه نقد داراي سرقفلي بندهاي 83 تا 86 استاندارد 19 . به منظور كاهش هزينه هاي انجام آزمون، طبق استاندارد، آزمون سالا نه كاهش ارزش واحد (گروه واحد هاي) مولد وجه نقدي كه سر قفلي به آن تخصيص يافته است، مي تواند درهر زمان طي دور ه سالانه انجام شود مشرو ط بر اينكه آزمون هر سال در همان زمان صورت پذيرد.در موارد تركيبهاي تجاري طي دور ه جاري اين خطر وجود دارد كه مبلغ پرداخت شده بابت تحصيل واحد جديد از مبلغ بازيافتني آن بيشتر باشد. براي جلوگيري از تعويق شناسايي زیان کاهش ارزش احتما لي بايد آ زمون كاهش ارزش در مورد اين گونه تركيبهاي تجاري پيش از پايان دوره مالي جاري انجام شود. تخصيص زيان كاهش ارزش بين داراييهاي متعلق به واحد مولد وجه نقد بندهاي 91 تا 94 استاندارد 20 . برخي معتقدند كه زيان كاهش ارزش بايد به ترتيب زير تخصيص يابد: الف. سرقفلي، ب . داراييهاي نامشهودي كه بازار فعالي براي آنها وجود ندارد، ج . داراييهايي كه خالص ارزش فروش آنها كمتر از مبلغ دفتري است، و د . ساير داراييهاي واحد مولد وجه نقد متناسب با مبلغ دفتري هر يك. 21 . دلايل اصلي ارائه اين نظرات به صورت زير است: الف. زيان كاهش ارزش واحد مولد وجه نقد بايد ابتدا به داراييهايي تخصيص داده شود كه اندازه گيري آنها مستلزم اعمال قضاوت بيشتر است . سر قفلي و داراييهاي نامشهودي كه بازار فعالي بر اي آ نها وجود ندارد، جزء اين گونه داراييهاست .داراييهاي نامشهودي كه بازار فعالي براي آ نها وجود ندارد مانند نام هاي تجاري،حقوق انتشار و مواردي از اين قبيل همانند سرقفلي تلقي مي شود. ب . پايين تر بودن خالص ارزش فروش يك دارايي نسبت به مبلغ د فتري، توجيه مناسبي براي تخصيص بخشي از زيان كاهش ارزش واحد مولد وجه نقد به آن دارايي است. 22 . دلايل مخالفت با نحوه تخصيص زيان كاهش ارزش بر مبناي بند 20 به شرح زير است: الف. همه داراييهاي نامشهودي كه بازار فعالي بر اي آ نها وجود ندارد، همانند سر قفلي نيستند (مانند حق امتيازو پروانه بهره برداري). داراييهاي نامشهود را در برخي موارد مي توان همانند داراييهاي ثابت مشهود (مانند اموال و ماشين آلات) با عينيت بيشتري اندازه گيري كرد. ب . مفهوم واحد مولد وجه نقد به مجموع دارايي ها، نه تك تك آنها، اشاره دارد.در نهايت اين تصميم اتخاذ شد كه براي تخصيص زيان كاهش ارزش، با داراييهاي نامشهود و همچنين دار اييهايي كه خالص ارزش فروش آ نها كمتر از مبلغ د فتري است همانند ساير داراييها برخورد شود. 23 . چنانچه مبلغ بازيافتني دارايي منفردي كه به وضوح دچار كاهش ارزش شد ه است به طورجداگانه قابل تعيين باشد، برآورد مبلغ باز يافتني واحد مولد وجه نقد در برگيرنده آن دارايي ضرورت ندارد . چنانچه مبلغ باز يافتني دارايي منفرد قابل تعيين نباشد، نمي توان نتيجه گيري كرد كه دارايي به وضوح دچار كاهش ارزش شد ه است زيرا زيان كاهش ارزش واحد مولد وجه نقد به تمام داراييهاي آن مربوط مي شود. برگشت زيانهاي كاهش ارزش داراييها غير از سرقفلي بندهاي 95 تا 107 استاندارد 24 . طبق استاندارد، ز يان كاهش ارزش يك دارايي غير از سرقفلي، تنها درصور تي با يد برگشت داده شود كه از زمان شناسا يي آخر ين ز يان كاهش ارزش، برآورد هاي مورد استفاده بر اي تعيين مبلغ بازيافتني دارايي، تغيير كرده باشد. 25 . دلايل مخالفت با برگشت زيانهاي كاهش ارزش به شرح زير است: الف. برگشت زيانهاي كاهش ارزش، با نظام حسابداري مبتني بر بهاي تمام شده تاريخي مغايرت دارد . زماني كه مبلغ دفتري دارايي كاهش مي يابد، مبلغ بازيافتني مبنا ي بهاي تمام شده جد يد براي دارايي قرار میگيرد. درنتيجه، برگشت زيان كاهش ارزش، به نوعي تجد يد ارزيابي د ارايي است . در واقع، در بسياري از موارد، مباني اندازه گيري مبلغ باز يافتني مشا به مباني مورد استفاده براي تجديد ارزيابي دارايي است. از اين رو، برگشت ز يانهاي كاهش ارزش يا با يد منع شود و يا به عنوان تجديد ارزيابي مستقيماً در حقوق صاحبان سهام شناسايي گردد. ب . برگشت ز يانهاي كاهش ارزش موجب ايجاد نوسان در سود هاي گزارش شد ه مي گردد. اندازه گيريهاي سود در دوره هاي كوتاه مدت، نبا يد تحت تأ ثير تغييرات تحقق نيافته در اندازه گيري دارايي بلندمدت قرار گيرد. ج . نتيجه برگشت ز يانهاي كا هش ارزش، بر اي استفاده كنندگان صورتهاي ما لي مفيد نخواهد بود ز يرا طبق استاندارد، مبلغ برگشت داده شده به مبلغي محدود ميشود كه مبلغ د فتري دارايي را به بيش از بهاي تمام شده مستهلك شده آن افزايش ندهد. لذا مبلغ برگشت شده و مبلغ دفتري بازنگري شده، هيچكدام محتواي اطلاعاتي ندارد. د . در بسياري از موارد، بر گشت زيانهاي كاهش ارزش به شناسا يي ضمني سر قفلي ايجاد شده درداخل واحد تجاري منجر خواهد شد. ه . برگشت ز يانهاي كاهش ارزش امكان سوء استفاده و هموارسازي سود را فراهم خواهد كرد. و . پيگيري براي تأييد ضرورت برگشت زيان كاهش ارزش، پرهزينه است. 26 . ضرورت برگشت زيانهاي كاهش ارزش مبتني بر دلايل زير است: الف. اين موضوع هماهنگ با مفاهيم نظري و اين د يدگاه است كه جر يان منا فع اقتصاد ي آتي كه قبلاً مورد انتظار نبود، محتمل ارزيابي شده است. ب . برگشت زيان كاهش ارزش تجديد ارزيابي نيست و تا زما ني كه اين برگشت،به فزوني مبلغ د فتري دارايي از بهاي تمام شده اوليه آن پس از كسر استهلاك با فرض عدم شناسايي ز يان كاهش ارزش منجر نشود، با نظام بهاي تمام شده هماهنگ است . از اين رو، برگشت زيان كاهش ارزش بايد در صورت سود و زيان شناسايي و با هرگونه مازاد نسبت به بهاي تمام شده مستهلك شده به عنوان تجديد ارزيابي برخورد شود. ج . زيانهاي كاهش ارزش بر مبناي برآورد شناسا يي و اندازه گيري مي شود. هر تغييري در اندازه گيري زيان كاهش ارزش، همانند تغيير در برآورد است . استاندارد حسابداري شمار ه 6 الزام مي كند تغيير در برآورد حسابداري چنانچه تنها بر دور ه جاري تأ ثير بگذارد، در تعيين سود خالص يا زيان دوره جاري، و چنانچه بر دور ه جاري و دور ه هاي آ ينده تأثير بگذارد، در تعيين سود خالص يا زيان دوره جاري ودوره هاي آينده منظور شود. د . برگشت زيانهاي كاهش ارزش، نشا نه سودمندتري از توان ايجاد منا فع آ تي دار ايي يا گروه داراييها براي استفاده كنندگان فراهم ميكند. ه . نتايج عمليات در دوره هاي آتي به نحو منصفانه تري ارائه خواهد شد زيرا استهلاك،زيان كاهش ارزش قبلي را كه د يگر مربو ط نيست، منعكس نخواهد كرد. اجتناب ازبرگشت زيانهاي كاهش ارزش ممكن است به سوء استفاده هايي از قبيل ثبت زيان قابل ملاحظه در يك سال با هزينه استهلاك پايينتر ناشي از آن ، و سود هاي بالاتردر سالهاي بعد منجر گردد. برگشت زيانهاي كاهش ارزش سرقفلي بند 108 استاندارد 27 . استاندارد، برگشت ز يان كاهش ارزش شناسايي شد ه بر اي سرقفلي را منع كرده است .مخالفين اين رو يكرد معتقدند كه نحو ه برخورد با برگشت زيان كاهش ارزش سرقفلي بايدهمانند ز يان كاهش ارزش سا ير دار اييها باشد، اما اين نحو ه برخورد با يد محدود به شرايطي گردد كه ز يان كاهش ارزش، ناشي از رو يدادهاي مشخص خارج از كنترل واحد تجاري باشد كه انتظار نمي رود در آينده نزديك تكرار شود. 28 . استاندارد حسابدار ي شماره 17 با عنوان داراييهاي نامشهود شناسايي سرقفلي ايجاد شد ه درداخل واحد تجاري را منع ميكند. بنابراين، چنانچه برگشت زيانهاي كاهش ارزش سر قفلي مجاز باشد، تمايز برگشت زيان از سرقفلي ايجاد شده در داخل واحد تجاري اگر غيرممكن نباشد بسيار مشكل خواهد بود . با توجه به اينكه سر قفلي تحصيل شد ه و سر قفلي ايجاد شد ه در واحد مولد وجه نقد به طور مشتر ك در ايجاد جريانهاي نقدي سهيم هستند، هرگونه افزايش بعد ي در مبلغ بازیافتني سر قفلي تحصيل شد ه، از افزايش در سر قفلي ايجاد شد ه درواحد مولد وجه نقد قابل تفكيك نيست. حتي در صورت برگشت روي داد مشخص برون سازماني كه منجر به شناسايي ز يان كاهش ارزش شده است ، تعيين اينكه اثر آن برگشت،افزايش متناظر در مبلغ بازيافتني سر قفلي تحصيل شد ه مي باشد، اگر غير ممكن نباشد، بسيارمشكل است. بنابراين، برگشت زيان كاهش ارزش سرقفلي منع شده است.
 

نظرات شما عزیزان:

نام :

آدرس ایمیل:

وب سایت/بلاگ :

متن پیام:

نظر خصوصی

 کد را وارد نمایید:

 

 

 

عکس شما

آپلود عکس دلخواه: